1.注冊會計師審計的委托主體缺位，注冊會計師的作用難以有效發(fā)揮。注冊會計師是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)分離帶來的產(chǎn)物。但從實踐看，雖然從理論和制度上明確了國家是企業(yè)的所有者，企業(yè)廠長（經(jīng)理）是受托經(jīng)營者，而實際上國家由誰代表并不明確，企業(yè)的法人代表往往既是董事長又是總經(jīng)理，經(jīng)營權(quán)與所有權(quán)未得到實際分離，完全體現(xiàn)為公司經(jīng)理人委托會計師事務(wù)所審計自己編報的財務(wù)報告。這樣勢必形成事務(wù)所央求企業(yè)進(jìn)行審計的委托倒置局面，造成注冊會計師作用難以發(fā)揮。
2.政府干預(yù)審計業(yè)務(wù)的現(xiàn)象仍然十分普遍。事務(wù)所脫鉤改制的完成以及清理整頓經(jīng)濟(jì)鑒證類社會中介機構(gòu)工作的進(jìn)行，雖然使部門分割、行業(yè)壟斷的問題有所改觀，但是政府干預(yù)注冊會計師審計業(yè)務(wù)的現(xiàn)象仍然存在。在審計業(yè)務(wù)的執(zhí)行上，企業(yè)經(jīng)營者往往出于自身“業(yè)績”的考慮或迫于政府領(lǐng)導(dǎo)部門“政績”需求的壓力而通過編造利潤或產(chǎn)值指標(biāo)等不正當(dāng)手段來粉飾會計報表。而企業(yè)又往往將此種無奈轉(zhuǎn)嫁到注冊會計師身上。在這種環(huán)境下進(jìn)行審計，注冊會計師不得不在權(quán)與法之間走“鋼絲繩”，一不小心，就會成為代人受過的替罪羊。另外，由于政府部門職能轉(zhuǎn)變不到位及相互間協(xié)調(diào)不夠，對于同一企業(yè)的同一張會計報表，經(jīng)常會出現(xiàn)多個部門的確認(rèn)。由于各個部門考核的角度與目的不同，其評價結(jié)果往往不盡相同，甚至大相徑庭。由此引起政府部門對注冊會計師的誤解或者不信任，甚至橫加責(zé)難。甚至有的政府部門還以此為由強行指定企業(yè)由一個或幾個會計師事務(wù)所審計，人為造成業(yè)務(wù)壟斷的行業(yè)不正當(dāng)競爭。
行業(yè)自律監(jiān)管與自律發(fā)展的內(nèi)在需求不一致的矛盾
在完成會計師事務(wù)所的脫鉤改制以后，行業(yè)對自律管理、服務(wù)協(xié)調(diào)的需求越來越強烈，但我們各級協(xié)會還是部門所屬的事業(yè)單位，要受行政事業(yè)單位有關(guān)法律法規(guī)政策的約束，在真正代表行業(yè)利益方面也要受諸多制約。同時，自律監(jiān)管應(yīng)是協(xié)會對行業(yè)會員的自我管理、自我約束、自我規(guī)范、自我促進(jìn)。但現(xiàn)行《注冊會計師法》、《違反注冊會計師法處罰暫行辦法》等法律規(guī)章不僅未能明確劃分行業(yè)行政監(jiān)管和自律監(jiān)管各自的職責(zé)范疇，反而把一些本應(yīng)屬于行業(yè)內(nèi)的自律性懲戒行為全部上升到了行政處罰，留給行業(yè)協(xié)會自律監(jiān)管的空間就很小。協(xié)會在執(zhí)業(yè)質(zhì)量、職業(yè)道德甚至注冊方面發(fā)現(xiàn)的問題，無法給予會員相應(yīng)的紀(jì)律處分。自律監(jiān)管與自律的內(nèi)在需求產(chǎn)生了矛盾。
行業(yè)不斷變化發(fā)展與宏觀層次管理滯后的矛盾
1.現(xiàn)行法律法規(guī)不健全，很多內(nèi)容也已滯后于實踐發(fā)展。對于當(dāng)前行業(yè)的一些重大改革舉措，未能及時通過法律法規(guī)的形式予以規(guī)范，導(dǎo)致了許多改革的變形或走樣。比如脫鉤改制后，原事務(wù)所的風(fēng)險基金何時可以處置，如何進(jìn)行處置，業(yè)務(wù)檔案的保管期限和法律追溯期限到底如何確定，原部分脫鉤改制時職齡內(nèi)的注冊會計師是事務(wù)所的發(fā)起人，現(xiàn)已超出執(zhí)業(yè)年齡，這部分人又如何處置；現(xiàn)有有限責(zé)任事務(wù)所改制為合伙所時，其內(nèi)部合伙人的產(chǎn)生方式，原有事務(wù)所的商譽確定以及股權(quán)的回購等。這些都急需從法律、法規(guī)上予以明確和解決。
2.現(xiàn)行法律法規(guī)之間規(guī)定的不一致，導(dǎo)致行業(yè)管理的混亂。如《注冊會計師法》規(guī)定注冊會計師可依法執(zhí)行法定業(yè)務(wù)，執(zhí)業(yè)資格無須經(jīng)過其他部門認(rèn)可，但現(xiàn)實卻是注冊會計師要執(zhí)業(yè)；除取得注冊會計師執(zhí)業(yè)資格以外，還要考試取得其他十多種資格，如價格鑒證、司法鑒證、工商代理等，相應(yīng)地管理注冊會計師的部門也多起來了。某些行政管理部門總是試圖對會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)資格和范圍進(jìn)行二次認(rèn)定，說到底是在為自己找權(quán)力尋租機會。加之注冊會計師隊伍本身素質(zhì)參差不齊，一些注冊會計師和事務(wù)所出于自身經(jīng)濟(jì)利益考慮，用好處費、回扣等方式通過政府部門爭攬客戶，導(dǎo)致一些國家工作人員在實際工作中對不同的會計師事務(wù)所厚此薄彼。這種混亂管理局面的存在，對注冊會計師執(zhí)業(yè)環(huán)境造成極大破壞，嚴(yán)重擾亂了會計市場秩序。
3.對注冊會計師法律責(zé)任規(guī)定的不一致，帶來司法訴訟中的諸多問題。在《證券法》和《注冊會計師法》中，強調(diào)的是注冊會計師的工作程序與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的因果關(guān)系，這實際考慮了注冊會計師自身能力局限性的影響，只要注冊會計師對自己的過失行為承擔(dān)責(zé)任；而《公司法》、《刑法》、《關(guān)于懲治違反公司法的犯罪的決定》以及《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》則強調(diào)的是注冊會計師的工作結(jié)果與應(yīng)承擔(dān)法律責(zé)任之間的關(guān)系，這實際上把注冊會計師的工作結(jié)果視為對相關(guān)會計信息的絕對保證，而不再是合理保證和公允反映，使得注冊會計師的審計責(zé)任無限擴(kuò)大，承擔(dān)了企業(yè)負(fù)責(zé)人和會計人員應(yīng)負(fù)的會計責(zé)任。
幾點思考
要解決上述問題，必須根據(jù)實際，積極改進(jìn)與完善注冊會計師行業(yè)的監(jiān)管模式，為建立行業(yè)自律監(jiān)管體制創(chuàng)造完備的法律條件和組織保證。具體來講，應(yīng)采取以下措施：
1.加快修改《注冊會計師法》和相關(guān)法律法規(guī)制度，健全和完善行業(yè)法律體系。結(jié)合當(dāng)前《注冊會計師法》的修訂，協(xié)會要積極與各界溝通和協(xié)調(diào)，通過修法、立法的形式將注冊會計師的法律責(zé)任進(jìn)一步明確下來，清除制約注冊會計師行業(yè)發(fā)展的法律障礙，并通過修改法律嚴(yán)格區(qū)分與界定政府行政監(jiān)督與行業(yè)自律監(jiān)管各自的職責(zé)范圍，完善行業(yè)自律管理體制。
2.加強事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量評價體系建設(shè)，豐富和完善行業(yè)監(jiān)管手段。改變行業(yè)監(jiān)管的被動局面，要對事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量從總體上進(jìn)行把握和評判，建立事務(wù)所審計報告的備案制度，在此基礎(chǔ)上建立業(yè)務(wù)質(zhì)量評價體系，利用科學(xué)的量化指標(biāo)對執(zhí)業(yè)機構(gòu)的業(yè)務(wù)質(zhì)量排出優(yōu)劣順序，以此作為建立注冊會計師退出機制的基礎(chǔ)依據(jù)。并逐步促使政府部門改變多頭檢查事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量的做法，研究行業(yè)和政府有關(guān)部門聯(lián)手檢查的協(xié)作制度。
3.建立行業(yè)自律檢查和懲戒機制，強化會員的自律意識和自律水平。通過建立和完善行業(yè)自律檢查和懲戒機制，加強自律監(jiān)管組織和制度建設(shè)，并充實監(jiān)管力量，完善對任職資格、執(zhí)業(yè)行為和職業(yè)道德情況的自律檢查，加強對重點審計領(lǐng)域的監(jiān)督，關(guān)注事務(wù)所變更，保證會員執(zhí)業(yè)的獨立性，加大對出賣審計意見、惡性壓價、相互拆臺、同行詆毀等不正當(dāng)競爭行為的自律監(jiān)管和懲戒，進(jìn)一步完善談話提醒制度，不斷提高對會員的約束和監(jiān)管力度，對執(zhí)業(yè)機構(gòu)的組織形式和內(nèi)部運行機制進(jìn)行研究并提供指導(dǎo)，規(guī)范其內(nèi)部管理，理順運行機制，構(gòu)造行業(yè)發(fā)展的微觀基礎(chǔ)。
4.必須加強會計師事務(wù)所體制建設(shè)，積極推進(jìn)有限責(zé)任事務(wù)所向合伙制經(jīng)營方式過渡。實踐證明，當(dāng)前我國絕大多數(shù)事務(wù)所采取的有限責(zé)任組織形式，并不適合會計師事務(wù)所這一“人合”組織。在實際運作中，這種組織形式已經(jīng)對事務(wù)所的內(nèi)部決策、人事管理、利益分配等帶來不同程度的負(fù)面影響，直接導(dǎo)致了事務(wù)所內(nèi)訌嚴(yán)重、質(zhì)量不高、信譽低下等現(xiàn)實問題。在推動事務(wù)所轉(zhuǎn)型的過程中，要研究現(xiàn)有有限責(zé)任會計師事務(wù)所向合伙制過渡的合適途徑和具體方案。在此同時要加強對主任會計師、發(fā)起人的變更管理，嚴(yán)格其思想素質(zhì)和業(yè)務(wù)素質(zhì)的考核。
5.加強行業(yè)協(xié)會建設(shè)，以適應(yīng)注冊會計師行業(yè)改革和發(fā)展的需要。要按照市場經(jīng)濟(jì)運作規(guī)則，理順管理權(quán)限，完善協(xié)會的組織機構(gòu)建設(shè)，本著效率、合理、精干的原則配備協(xié)會領(lǐng)導(dǎo)班子，把懂專業(yè)、會管理、年富力強、有事業(yè)心的干部充實到協(xié)會，建立起政治過硬、道德水平高、專業(yè)精通的協(xié)會工作隊伍，同時要建立和完善行業(yè)協(xié)會的專業(yè)委員會制，并從組織上、人力上加強行業(yè)監(jiān)管力量。
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